Bundesfinanzhof hält Grundsteuer „Bundesmodell“ für verfas­sungs­konformBundesfinanzhof sieht keinen Verstoß gegen den Gleich­heits­grundsatz

Geklagt hatten Wohnungs­ei­gentümer aus Nordrhein-Westfalen, Sachsen und Berlin. Die Kläger in dem Verfahren II R 25/24 sind Miteigentümer einer 54 qm umfassenden vermieteten Eigen­tums­wohnung. Die Wohnung befindet sich in guter Wohnlage in Köln, im Souterrain eines vor 1949 errichteten Mehrfa­mi­li­en­hauses. Der Klägerin des Verfahrens II R 31/24 gehört eine im Jahr 1995 erbaute, selbstgenutzte Wohnung mit 70 qm Wohnfläche in einer sächsischen Gemeinde. Der Kläger in dem Verfahren II R 3/25 ist Eigentümer einer vermieteten Wohnung mit 58 qm in einem vor 1949 erbauten Mehrfa­mi­li­enhaus in einfacher Wohngegend in Berlin. Das Finanzamt (FA) hatte in allen drei Fällen den jeweiligen Grundsteuerwert zum Stichtag 01.01.2022 auf Basis des Ertrags­wert­ver­fahrens (vgl. § 249 Abs. 1 Nr. 4, 250 Abs. 2 Nr. 4, §§ 252 Satz 1 des Bewer­tungs­ge­setzes – BewG –) berechnet. Der festgestellte Grundsteuerwert wurde dann der Festsetzung der Grundsteuer ab 01.01.2025 durch die jeweilige Kommune zu Grunde gelegt. Nachdem die nach erfolglosem Einspruchs­ver­fahren gegen die Berechnung des Grund­steu­erwerts angerufenen Finanzgerichte (FG) jeweils die Klagen als unbegründet zurückgewiesen hatten, weil die Gerichte entgegen der Auffassung der Kläger die einschlägigen Bewer­tungs­regeln für verfas­sungs­konform und die Berechnungen der Grund­steu­erwerte durch die Finanz­ver­waltung für zutreffend hielten, machten die Kläger in den Revisi­ons­ver­fahren vor dem BFH erneut jeweils umfangreiche Verstöße gegen das Grundgesetz (GG) geltend. Formell habe sich der Bundes­ge­setzgeber nach dem Urteil des Bundes­ver­fas­sungs­ge­richts (BVerfG) vom 10.04.2018 – 1 BvL 11/14, 1 BvL 12/14, 1 BvL 1/15, 1 BvR 639/11, 1 BvR 889/12, durch das die damals geltenden Einheitswerte für verfas­sungs­widrig erklärt wurden, für den Erlass des Grund­steu­er­re­form­ge­setzes (GrStRefG) vom 26.11.2019 (BGBl I 2019, 1794) nur auf seine Forts­chrei­bungs­kom­petenz aus Art. 125a Abs. 2 Satz 1 GG gestützt. Die mit der noch vor Inkrafttreten des GrStRefG im Jahr 2019 eingeführten konkurrierenden Gesetz­ge­bungs­kom­petenz aus Art. 105 Abs. 2 Satz 1 GG verbundenen gesetz­ge­be­rischen Gestal­tungs­mög­lich­keiten habe er nicht vollständig ausgeschöpft, was einer Ermes­sens­un­ter­schreitung auf gesetz­ge­be­rischer Ebene gleichkomme. Das Bundesmodell leide an einem erheblichen kompe­tenz­recht­lichen Konstruk­ti­o­ns­fehler. Inhaltlich habe der Gesetzgeber den Belastungsgrund der Grundsteuer nicht hinreichend bestimmt. Ferner arbeite das Bundesmodell mit starken Typisierungen und Pauscha­lie­rungen, die zu keiner reali­täts­ge­rechten Bewertung führen würden. Die für die Steuer­be­rechnung herangezogenen Parameter seien zu ungenau, um relativ im Verhältnis der Steuer­pflichtigen untereinander gerechte, dem allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG entsprechende Immobilienwerte abzubilden. Bei den Boden­richt­werten gebe es oft keine hinreichenden Daten, die Boden­richt­wertzonen seien häufig sehr grob gewählt und objekt­s­pe­zi­fische Besonderheiten (zum Beispiel abweichende Grund­s­tücks­größen oder Altlasten) würden nicht berücksichtigt. Die zur Berechnung des Rohertrags des Grundstücks herangezogenen landes­ein­heit­lichen Nettokaltmieten seien zu pauschal und würden insbesondere innerhalb von Großstädten nicht unterscheiden, ob die Wohnung in einer teuren Gegend oder einem sozialen Brennpunkt liege und ob sie hochwertig oder einfach ausgestattet sei. Pauschalierte Zu- und Abschläge anhand Mietni­ve­au­stufen seien nicht für die Grundsteuer, sondern für die Berechnung des Wohngeldes – und damit einer „steuerfremden“ Materie – erhoben worden.

Zu den wesentlichen Erwägungen des II. Senats des BFH

Der BFH bestätigte inhaltlich die Auffassungen der Vorinstanzen und versagte den Revisionen in der Sache den Erfolg. Er ist nicht von der Verfas­sungs­wid­rigkeit der in den Streitfällen anzuwendenden Regelungen überzeugt; eine Vorlage an das BVerfG nach Art. 100 Abs. 1 GG kommt daher nicht in Betracht.

1. Formelle Verfas­sungs­mä­ßigkeit

Das GrStRefG ist nach Darstellung des BFH formell verfas­sungsgemäß. Insbesondere stand dem Bund nach Art. 105 Abs. 2 Satz 1 GG die konkurrierende Gesetz­ge­bungs­kom­petenz zu. Diese Kompetenz wurde durch das Gesetz zur Änderung des GG vom 15.11.2019 (Bundes­ge­setzblatt – BGBl – I 2019, 1546) mit Wirkung zum 21.11.2019 und damit noch vor Inkrafttreten des GrStRefG vom 26.11.2019 eingefügt. Unerheblich ist in diesem Zusammenhang, dass sich der Gesetzgeber für die Neuregelungen in der Begründung zum Gesetzentwurf auch auf die Gesetz­ge­bungs­kom­petenz aus Art. 125a Abs. 2 Satz 1 GG gestützt hat, weil seiner Ansicht nach mit dem Gesetzentwurf fortgeltendes Bundesrecht lediglich fortgeschrieben werde und keine grundlegende Neukonzeption des Grund­steu­er­rechts beabsichtigt gewesen sei (vgl. Bundes­tags­drucksache 19/11085, Seite 90). Entscheidend ist allein, dass sich zum Zeitpunkt der Verabschiedung der neuen Regelungen durch das GrStRefG Ende November 2019 aus dem GG eine einschrän­kungslose Zuständigkeit des Bundes ergab. Eine Ermes­sens­un­ter­schreitung liegt nicht vor. Selbst wenn der Gesetzgeber bei Erlass des GrStRefG die ihm durch Art. 105 Abs. 2 Satz 1 GG eingeräumten gesetz­ge­be­rischen Gestal­tungs­mög­lich­keiten nicht vollständig ausgeübt haben sollte, lässt dies seine Gesetz­ge­bungs­kom­petenz nach dieser Vorschrift nicht entfallen.

2. Materielle Verfas­sungs­mä­ßigkeit

Der BFH ist nicht davon überzeugt, dass die Vorschriften des Ertrags­wert­ver­fahrens gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) verstoßen.

Das BVerfG hat wiederholt entschieden, dass Art. 3 Abs. 1 GG eine gleich­heits­ge­rechte Ausgestaltung der Bemes­sungs­grundlage einer Steuer für alle Steuer­pflichtigen verlangt. Die Bemes­sungs­grundlage muss so gewählt und ausgestaltet sein, dass sie den mit der Steuer verfolgten Belastungsgrund in der Relation der Wirtschaftsgüter zueinander reali­täts­gerecht abbildet. Der Gesetzgeber darf bei der Ausgestaltung genera­li­sierende, typisierende und pauschalierende Regelungen treffen, ohne allein schon wegen der damit unvermeidlich verbundenen Härten gegen den allgemeinen Gleichheitssatz zu verstoßen. Er darf sich grundsätzlich am Regelfall orientieren und ist nicht gehalten, allen Besonderheiten durch Sonder­re­ge­lungen Rechnung zu tragen. Der Gesetzgeber kann Prakti­ka­bi­li­täts­er­wä­gungen Vorzug vor Gesichtspunkten der Ermitt­lungs­ge­nau­igkeit einräumen und dabei auch beträchtliche Bewertungs- und Ermitt­lungs­un­schärfen in Kauf nehmen, um die Festsetzung und Erhebung der Steuer handhabbar zu halten (vgl. zum Beispiel BVerfG-Urteil vom 10.04.2018 – 1 BvL 11/14).

Gemessen an diesen Vorgaben hält der BFH die Ausgestaltung des Ertrags­wert­ver­fahrens für verfas­sungs­konform. Der Gesetzgeber hat ein Bewer­tungs­system geschaffen, das konzeptionell einer Verkehrs­wer­t­o­ri­en­tierung folgt und darauf angelegt ist, im Durchschnitt aller zu bewertenden Objekte den „objektiviert-realen Grundstückswert“ innerhalb eines Korridors des gemeinen Werts annähe­rungsweise zutreffend zu erfassen.

Zu den folgenden wichtigen Streitpunkten hat der BFH wie folgt ausgeführt:

a) Die vom Gesetzgeber gewählten Bewer­tungs­vor­schriften sind grundsätzlich geeignet, den mit der Steuer verfolgten Belastungsgrund in der Relation reali­täts­gerecht abzubilden. Belastungsgrund für die neue Grundsteuer ist nach dem Willen des Gesetzgebers das Innehaben von Grundbesitz und die dadurch vermittelte Möglichkeit einer ertrag­brin­genden Nutzung, die sich im Sollertrag widerspiegelt und dem Steuer­pflichtigen eine entsprechende objektive Leistungs­fä­higkeit vermittelt.

b) Die Maßgeblichkeit von gesetzlich typisierten Boden­richt­werten zur Bestimmung des Bodenwerts (vgl. §§ 257 Abs. 1 Satz 1, 247 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 BewG), die eine Abweichung von 30 % nach oben oder nach unten zwischen dem Wert des zu bewertenden Grundstücks und dem für die jeweils einschlägige Boden­richt­wertzone als Durch­schnittswert herangezogenen Boden­richt­wert­grundstück grundsätzlich erlaubt (vgl. § 15 Abs. 1 Satz 2 der Immobi­li­en­wer­t­er­mitt­lungs­ver­ordnung), verstößt nicht gegen eine realitäts- und relati­o­ns­ge­rechte Bewertung im Sinne der Anforderungen des BVerfG. Die Bodenrichtwerte werden von den Gutach­ter­aus­schüssen aus der Kaufpreis­sammlung (§ 196 Abs. 1 Satz 1 BauGB) und damit aus Marktdaten abgeleitet. Sie stellen durch­schnittliche Lagewerte für den Grund und Boden in einer Boden­richt­wertzone als räumlich zusam­men­hän­gendem Gebiet dar und können nicht jedes der einzelnen dort belegenen Grundstücke individuell wertmäßig korrekt erfassen. Die bei einer typisierten Betrachtung zwangsläufig auftretenden Wertver­zer­rungen werden dadurch begrenzt, dass die Grund­s­tücks­merkmale des Boden­richt­wert­grund­stücks mit den vorherrschenden wertbe­ein­flus­senden grund- und bodenbezogenen Merkmalen des zu bewertenden Grundstücks übereinstimmen müssen. Die gesetzliche Zulässigkeit der Typisierung hinsichtlich der Ermittlung von Boden­richt­werten, die sich auch im Rahmen der Grund­be­sitz­be­wertung für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer sowie der Grund­e­r­wer­b­steuer bewährt hat, wird nicht dadurch in Frage gestellt, dass im Einzelfall berechtigte und gerichtlich überprüfbare Einwendungen gegen die Art und Weise der Ermittlung der Bodenrichtwerte durch die Gutach­ter­aus­schüsse vorliegen können.

c) Ebenso wenig führen die für die Wertberechnung von Wohnungs­ei­gentum im Ertrags­wert­ver­fahren heran­zu­zie­henden pauschalierten Nettokaltmieten zu einer verfas­sungs­widrigen Ungleich­be­handlung. Die aus dem Mikrozensus des Statistischen Bundesamts abgeleiteten Nettokaltmieten pro Quadratmeter Wohnfläche (vgl. Anlage 39 zum BewG) differenzieren zwar neben der Gebäudeart, dem Baujahr des Gebäudes und der Wohnfläche allein nach der Belegenheit der Wohnung in einem Bundesland und führen dadurch zu (immerhin) 45 möglichen unter­schied­lichen Ansätzen für einen Mietzins; innerhalb des jeweiligen Bundeslandes findet eine weitere örtliche Differenzierung nur aufgrund von pauschalierten Zu- und Abschlägen anhand Mietni­ve­au­stufen statt, die auf der Eingruppierung für Zwecke des Wohngeldbezugs nach § 12 Abs. 3 des Wohngeld­ge­setzes in Verbindung mit § 1 Abs. 3 Anlage 1 Wohngeld­ver­ordnung und somit einer für die öffentliche Hand plausibel ermittelten Berech­nungs­grundlage beruhen. Da die Mietni­ve­au­stufen jeweils für eine gesamte Gemeinde/Stadt festgelegt werden, unterbleibt dort eine Differenzierung nach einzelnen Stadtteilen – auch in großen Metropolen, in denen erhebliche Mietzins­un­ter­schiede bestehen können. Für Immobilien in guten Lagen kommt es dadurch in der Regel zu einem Ansatz unterhalb der tatsächlich gezahlten oder erzielbaren Mieten, während der pauschalierte Ansatz für Immobilien in schlechteren Lagen häufig über dem tatsächlich erzielbaren/erzielten Mietzins liegt. Dies kann zu Ungleich­be­hand­lungen führen, weil die in der Nettokaltmiete zum Ausdruck kommende Ertragskraft von Immobilien in guten Lagen nicht vollständig erfasst wird. Diese möglichen Ungleich­be­hand­lungen sind nach Auffassung des BFH jedoch durch das legitime Ziel eines weitgehend automatisierten Grund­steu­er­vollzugs verfas­sungs­rechtlich gerechtfertigt. Dadurch vereinfacht der Gesetzgeber im Massenverfahren die Bewertung von rund 36 Millionen Grundstücken zu dem Zeitpunkt der Haupt­fest­stellung unabhängig davon, ob die Wohnung vermietet ist. Denn die Anknüpfung an tatsächliche Mieten würde angesichts des höheren Vollzugs­aufwands die von dem Gesetzgeber beabsichtigte automatisierte Fortschreibung der Grund­steu­erwerte zu den einzelnen Bewer­tungs­stichtagen erschweren. Eine Lagedif­fe­ren­zierung innerhalb einer Gemeinde wird zudem über die Bodenrichtwerte und die in ihnen zum Ausdruck kommende Stand­ort­wer­tigkeit der Grundstücke bewirkt. Dies geschieht zum einen durch die Berück­sich­tigung der Bodenrichtwerte an teureren Standorten über den Liegen­schafts­zinssatz (vgl. § 256 Abs. 3 BewG) und zum anderen in der Ausprägung höherer Bodenrichtwerte in einem dann höheren abgezinsten Bodenwert (vgl. § 257 in Verbindung mit § 247 BewG). Dadurch ist jedenfalls gewährleistet, dass sich für dem Grunde nach ähnliche Grundstücke einer Gemeinde/Stadt in Bezug auf Gebäudeart, Wohnfläche und Baujahr gleichwohl lagebedingt unter­schiedliche Grund­steu­erwerte ergeben können. Zudem gibt es für Steuer­pflichtige die Möglichkeit des Ansatzes einen niedrigeren gemeinen Werts als Grundsteuerwert, wenn der Steuer­pflichtige nachweist, dass der ermittelte Grundsteuerwert den nachgewiesenen gemeinen Wert um mindestens 40 % übersteigt (vgl. § 220 Abs. 2 BewG in der ab 01.01.2025 geltenden Fassung). Unter­schiedliche Bewertungen vergleichbarer Immobilien bei Feststellung des Grund­steu­erwerts – und damit der ersten Stufe der Berechnung der am Ende zu zahlenden Grundsteuer – dürften schließlich auf der dritten Stufe der Grund­steu­e­r­er­hebung durch die jeweiligen Gemeinden in aller Regel zu betragsmäßig überschaubaren Belas­tungs­dif­fe­renzen führen, die verfas­sungs­rechtlich noch hinnehmbar sind. Die Steuermesszahl, mit der der Grundsteuerwert auf der zweiten Berech­nungsstufe multipliziert wird, beträgt für Wohnungs­ei­gentum nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 a des Grund­steu­er­ge­setzes (GrStG) lediglich ,31 Promille. Auf den so ermittelten Betrag wendet die Gemeinde ihren Hebesatz an, um die Steuerschuld zu berechnen. Aufgrund dieser Berechnung wirken sich selbst größere Abweichungen vom festgestellten Grundsteuerwert auf der ersten Stufe bei der Steuer­fest­setzung auf der dritten Stufe eher gering aus. Bei der Erhebung der Grundsteuer gibt es zudem nach § 34 GrStG die Möglichkeit, die Grundsteuer in Höhe von 25 % zu erlassen, wenn bei bebauten Grundstücken der normale Rohertrag um mehr als 50 % --zum Beispiel aufgrund von Mietausfällen oder Leerständen-- gemindert ist und der Steuerschuldner diese Minderung nicht zu vertreten hat.

Nach Auffassung des BFH hat daher der Gesetzgeber hinsichtlich des Ertrags­wert­ver­fahrens seinen Spielraum bei der Abwägung der mit dem Bewer­tungs­konzept verfolgten Ziele mit den damit notwendig verbundenen Ungleichheiten nicht überschritten. Insbesondere durfte der Gesetzgeber dem durch das BVerfG vorgegebenen Ziel, einen erneuten „Bewertungsstau“ zu vermeiden, indem die künftigen periodischen Forts­chrei­bungen automatisiert durchgeführt werden, eine hohe Bedeutung beimessen.

Zurückweisung der Revisionen als unbegründet in den Verfahren II R 25/24 und II R 3/25

In den Rechtssachen II R 25/24 und II R 3/25 wurde die Revision jeweils als unbegründet zurückgewiesen.

Besonderheit in dem Verfahren II R 31/24

In der Rechtssache II R 31/24 war die Revision aus verfah­rens­recht­lichen Gründen teilweise begründet. Vor dem FG hatte die Klägerin sich neben dem Bescheid über den Grundsteuerwert auch gegen den Grund­steu­er­mess­be­scheid gewendet. Das FG hatte die Klage gegen den Grund­steu­er­mess­be­scheid (= Folgebescheid des Grund­steu­er­wert­be­scheids) als unzulässig angesehen, da die Klägerin keine besonderen Einwände gegen den Grund­steu­er­mess­be­scheid erhoben und ihr deshalb bezüglich dieses Bescheids das Rechts­schutz­be­dürfnis gefehlt habe. Der BFH hingegen sah auch die Klage gegen den Grund­steu­er­mess­be­scheid als unbegründet an.